Riforma fiscale – Decreto legislativo 30 dicembre 2023, n. 216

Circolare n. 2/2024 – AF 1/2024

Primo dei decreti attuativi della legge delega di riforma fiscale (legge n. 111/2023) riguardante la riforma delle imposte sul reddito delle persone fisiche e altre misure in tema di imposte sui redditi.

Sulla G.U. n. 303 del 30.12.2023, è stato pubblicato il decreto legislativo 30 dicembre 2023, n. 216, recante “Attuazione del primo modulo di riforma delle imposte sul reddito delle persone fisiche e altre misure in tema di imposte sui redditi”.

Tale provvedimento rappresenta un primo passo verso l’attuazione delle disposizioni – previste dall’art. 5, comma 1, lett. a), della legge 9 agosto 2023, n. 111, recante “Delega al Governo per la riforma fiscale” – finalizzate a realizzare la revisione dell’IRPEF, in base a principi e criteri direttivi specifici, volti a:

1. garantire il rispetto del principio di progressività nella prospettiva del cambiamento del sistema verso un’unica aliquota d’imposta;
2. conseguire il graduale perseguimento dell’equità orizzontale (prevedendo, nell’ambito dell’IRPEF, la progressiva applicazione della stessa no tax area e dello stesso onere fiscale per tutte le tipologie di reddito prodotto, privilegiando tale equiparazione innanzitutto tra i redditi di lavoro dipendente e i redditi di pensione).

Il decreto, infatti, in tema di IRPEF, per il solo anno 2024, riduce da quattro a tre le aliquote e gli scaglioni di reddito da applicarsi in sede di determinazione dell’imposta lorda e innalza la detrazione prevista per i titolari di redditi da lavoro dipendente (esclusi i redditi da pensione) e di alcuni redditi assimilati.

Il decreto contiene, inoltre, una importante novità anche in tema di IRES, consistente nell’introduzione di un’agevolazione finalizzata a incentivare le nuove assunzioni, attraverso una maggiorazione del costo del lavoro ammesso in deduzione.

Di seguito, si illustrano, le singole disposizioni che sono entrate in vigore il 1° gennaio 2024.

1.Revisione della disciplina dell’imposta sul reddito delle persone fisiche (art. 1)

Il comma 1 dell’articolo in esame prevede, limitatamente al 2024, una riduzione da quattro a tre degli scaglioni di reddito e delle corrispondenti aliquote progressive Irpef, così come segue:

a) 23% per i redditi fino a 28.000 euro;
b) 35% per i redditi superiori a 28.000 euro e fino a 50.000 euro;
c) 43% per i redditi che superano 50.000 euro.

Si ricorda che l’art. 11, comma 1, del TUIR, prevede le seguenti aliquote IRPEF per scaglione di reddito:

a) fino a 15.000 euro, 23%;
b) oltre 15.000 euro e fino a 28.000 euro, 25%;
c) oltre 28.000 euro e fino a 50.000 euro, 35%;
d) oltre 50.000 euro, 43%.

Inoltre, il comma 2, modifica per il 2024 la modalità di calcolo delle detrazioni per lavoro dipendente. In specie, viene innalzata, da 1.880 euro a 1.955 euro la detrazione prevista dall’art. 13, comma 1, lettera a), del TUIR fino a 15.000 euro di reddito complessivo per i titolari di redditi di lavoro dipendente (esclusi i redditi di pensione) e di taluni redditi assimilati a quelli di lavoro dipendente.

Con tale modifica, si amplia, di conseguenza, fino a 8.500 euro la soglia di no tax area prevista per i redditi di lavoro dipendente che viene così parificata, in attuazione di quanto previsto dalla Legge Delega di Riforma fiscale, a quella già vigente a favore dei pensionati.

In conseguenza del suddetto aumento di detrazione, il comma 3 dell’articolo 1 apporta una modifica ai requisiti per la corresponsione del trattamento integrativo ai lavoratori dipendenti in modo da assicurarne il beneficio alle stesse condizioni previste dalla disciplina vigente a regime, evitando che un livello più elevato della suddetta detrazione determini la perdita del beneficio per alcuni lavoratori dipendenti.

In particolare, per il 2024, il trattamento integrativo di cui all’art. 1, comma 1, primo periodo, del DL 5 febbraio 2020, n. 3, convertito, con modificazioni, dalla L. 2 aprile 2020, n. 21, spetta ai contribuenti con reddito complessivo non superiore a 15.000 euro qualora l’imposta lorda determinata sui redditi di lavoro dipendente e assimilati sia superiore all’ammontare della detrazione per tipo di reddito di cui all’articolo 13, comma 1, lettera a), del TUIR, quest’ultima diminuita dell’importo di 75 euro rapportato al periodo di lavoro nell’anno.

Infine, al comma 4 si stabilisce che, nella determinazione degli acconti IRPEF per i periodi d’imposta 2024 e 2025, si assume, quale imposta del periodo precedente, quella che si sarebbe determinata non applicando le disposizioni che fissano nuove aliquote e no tax area contenute nei commi 1 e 2.

2. Revisione della disciplina delle detrazioni fiscali (art. 2)

In tema di imposta sul reddito delle persone fisiche, per i contribuenti titolari di un reddito complessivo superiore a euro 50.000, la norma in commento interviene sulla disciplina della detrazione dall’imposta lorda, stabilendo, per l’anno 2024, la diminuzione dell’ammontare della detrazione spettante, per un importo pari ad euro 260, con riferimento agli oneri di seguito indicati:

• oneri per i quali è prevista la detraibilità nella misura del 19% ad eccezione delle spese sanitarie [articolo 15, comma 1, lettera c) del TUIR];
• erogazioni liberali in favore dei partiti politici (articolo 11 del decreto-legge 28 dicembre 2013, n. 149);
• premi di assicurazione per rischio eventi calamitosi (articolo 119, comma 4, quinto periodo, del decreto-legge 19 maggio 2020, n. 34).

Si tratta, dunque, di una riduzione delle detrazioni IRPEF limitatamente ad alcuni soggetti (contribuenti titolari di un reddito complessivo superiore a euro 50.000) e ad alcune tipologie di spese (sopraelencate).

Per i medesimi soggetti, diversamente da quanto previsto nello schema di decreto legislativo, il testo definitivo della disposizione lascia inalterata la piena detrazione per i seguenti oneri:

• erogazioni liberali a favore di ONLUS, iniziative umanitarie, religiose o laiche;
• erogazioni liberali in favore dei partiti politici;
• erogazioni liberali in favore degli enti del terzo settore.

La nuova norma prevede che il reddito complessivo è assunto al netto del reddito dell’unità immobiliare adibita ad abitazione principale e di quello delle relative pertinenze.

3. Adeguamento della disciplina delle addizionali regionale e comunale all’imposta sul reddito delle persone fisiche alla nuova disciplina dell’imposta sul reddito delle persone fisiche (art. 3)

L’articolo in esame interviene sulla disciplina delle addizionali regionale e comunale all’imposta sul reddito delle persone fisiche, adeguando gli scaglioni e le aliquote applicabili alla nuova articolazione degli scaglioni dell’imposta sul reddito delle persone fisiche.

Le modifiche si applicano con riferimento al solo anno d’imposta 2024.

In particolare, per quanto concerne la disciplina dell’addizionale regionale all’imposta sul reddito delle persone fisiche, viene differito al 15 aprile 2024 il termine entro cui le regioni devono procedere con la modifica degli scaglioni e delle aliquote applicabili al citato anno di imposta 2024.

Entro il 15 maggio 2024, le regioni e le province autonome di Trento e di Bolzano devono provvedere alla trasmissione dei dati rilevanti per la determinazione dell’addizionale in parola, ai fini della pubblicazione sul sito web del Dipartimento delle finanze del Ministero dell’Economia e delle Finanze.

Anche per quanto riguarda l’addizionale comunale, la nuova norma prevede che i comuni devono provvedere a modificare gli scaglioni e le aliquote applicabili con delibera da adottare entro il medesimo termine del 15 aprile 2024, diversamente da quanto previsto nello schema di decreto che fissava, invece, il predetto termine a quello di approvazione del bilancio di previsione. Viene, inoltre, stabilito che, nelle more del  riordino della fiscalità degli enti territoriali, entro lo stesso termine, i comuni possono  determinare, per il solo anno 2024, aliquote differenziate dell’addizionale comunale sulla base degli scaglioni di reddito vigenti per l’anno 2023.

Nel caso in cui la delibera di adeguamento non venga adottata entro il predetto termine o non venga trasmessa entro il termine del 20 dicembre 2024, la nuova norma stabilisce che, per l’anno 2024, l’addizionale comunale si applichi sulla base delle aliquote vigenti per l’anno 2023 e non più sulla base della prima, terza e quarta aliquota vigenti nel comune nell’anno 2023, con l’eliminazione della seconda aliquota, come previsto originariamente dal testo dello schema di decreto.

4. Maggiorazione del costo ammesso in deduzione in presenza di nuove assunzioni (art. 4)

Ai fini della determinazione del reddito per il periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2023, con l’articolo in esame viene introdotta una maggiorazione del costo del lavoro, ammesso in deduzione, riguardante i nuovi assunti.

La nuova agevolazione si applica in favore dei titolari di reddito d’impresa e degli esercenti arti e professioni, purché abbiano esercitato l’attività per almeno 365 giorni nel periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2023. L’agevolazione non spetta alle società e agli enti in liquidazione ordinaria, assoggettati a liquidazione giudiziale o agli altri istituti liquidatori relativi alla crisi d’impresa (si tratta, ad esempio, delle procedure di liquidazione coatta amministrativa, di amministrazione straordinaria delle grandi imprese, del concordato preventivo, del concordato minore o degli accordi o piani di ristrutturazione soggetti ad omologazione da cui discenda l’estinzione dell’impresa).

In specie, ai fini della determinazione del reddito, viene previsto che il costo del personale di nuova assunzione, purché con contratto di lavoro subordinato a tempo indeterminato, sia maggiorato di un importo pari al 20% del costo riferibile all’incremento occupazionale. L’incremento occupazionale rileva qualora il numero dei dipendenti a tempo indeterminato, al termine del periodo d’imposta 2024, sia superiore al numero dei dipendenti a tempo indeterminato mediamente occupato nel periodo d’imposta 2023. L’incremento occupazionale, inoltre, va considerato al netto delle diminuzioni occupazionali verificatesi in società controllate o collegate (ai sensi dell’art. 2359 c.c.) o facenti capo, anche per interposta persona, allo stesso soggetto.

Il costo riferibile all’incremento occupazionale è pari al minor importo tra il costo effettivo relativo ai nuovi assunti e l’incremento complessivo del costo del personale, risultante dal conto economico, ai sensi dell’art. 2425, primo comma, lettera B), numero 9), del Codice Civile, rispetto a quello relativo all’esercizio in corso al 31 dicembre 2023. Per i soggetti che, in sede di redazione del bilancio di esercizio, non adottano lo schema di conto economico, di cui all’art. 2425 del Codice Civile, si assumono le corrispondenti voci di costo del personale. I costi riferibili al personale dipendente sono imputati temporalmente in base alle regole applicabili ai fini della determinazione del reddito del contribuente, a seconda che si applichi il principio di competenza o di cassa.

Nel caso in cui, alla fine del periodo d’imposta 2024, il numero dei lavoratori dipendenti, inclusi quelli a tempo determinato, risulti inferiore o pari al numero degli stessi lavoratori mediamente occupati nel periodo d’imposta 2023, nessun costo è riferibile all’incremento occupazionale.

Al fine di incentivare l’assunzione di particolari categorie di soggetti, il costo riferibile a ciascun nuovo assunto, anche ai fini della determinazione dell’incremento complessivo del costo del personale risultante dal conto economico, ai sensi dell’articolo 2425, primo comma, lettera B), numero 9), del Codice Civile, è moltiplicato per coefficienti di maggiorazione, laddove il nuovo assunto rientri in una delle categorie di lavoratori meritevoli di maggiore tutela, di cui all’Allegato 1 del decreto in esame[1].

Con decreto del Ministro dell’economia e delle finanze, di concerto con il Ministro del lavoro e delle politiche sociali, da emanarsi entro 30 giorni dalla data di entrata in vigore del decreto in esame, saranno stabilite le disposizioni attuative dell’agevolazione, con particolare riguardo alla determinazione dei coefficienti di maggiorazione relativi alle categorie di lavoratori svantaggiati, in modo da garantire che la complessiva maggiorazione non ecceda il 10% del costo del lavoro sostenuto per dette categorie.

Da ultimo, è stabilito che, nella determinazione dell’acconto delle imposte sui redditi dovuto per il periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2023, non deve tenersi conto delle disposizioni dell’articolo in esame. Nella determinazione dell’acconto per il periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2024 si deve assumere, quale imposta del periodo precedente, quella che si sarebbe determinata non applicando le disposizioni del presente articolo.

5. Abrogazioni (art. 5)

Nelle more di un’organica revisione e razionalizzazione degli incentivi alle imprese prevista dalle Legge Delega di Riforma fiscale, parzialmente anticipata dal suddetto articolo 4, anche se per il solo 2024, la norma in esame abroga la disciplina relativa all’aiuto alla crescita economica (ACE), facendo salvi, comunque, i diritti acquisiti in materia di riporto delle eccedenze ACE pregresse e il successivo utilizzo delle stesse fino al loro totale esaurimento.

6. Disposizioni finanziarie (art. 6) 

Con l’articolo in esame viene disposto l’incremento del Fondo per l’attuazione della delega fiscale (di cui all’articolo 22, comma 3, secondo periodo della legge 9 agosto  2023, n. 111), per un importo pari a.482,3 milioni di euro per l’anno 2025, 2.681,9 milioni di euro per l’anno 2026, 2.842,7 milioni di euro per l’anno 2027 e 2.853,6 milioni di euro annui a decorrere dall’anno 2028.

Viene, inoltre, previsto che, agli oneri derivanti dall’attuazione del decreto legislativo in esame, si farà fronte mediante corrispondenti riduzioni delle dotazioni del Fondo per la riduzione della pressione fiscale (di cui all’articolo 1, comma 130, della legge 29 dicembre 2022, n. 197) e del Fondo per l’attuazione degli interventi in materia di riforma del sistema fiscale (di cui all’articolo 1, comma 2, della legge 30 dicembre 2020, n. 178), nonché mediante l’utilizzo delle maggiori entrate e delle minori spese derivanti sempre dall’attuazione del medesimo decreto.

 

 

[1]  ^{Categorie di lavoratori meritevoli di maggiore tutela:}

1. ^{lavoratori molto svantaggiati ai sensi dell’articolo 2, numero 99), del regolamento (UE) n. 651/2014 della Commissione, del 17 giugno 2014, e successive modificazioni;}
2. ^{persone con disabilità ai sensi dell’articolo 1 della legge 12 marzo 1999, n. 68, le persone svantaggiate ai sensi dell’articolo 4 della legge 8 novembre 1991, n. 381, gli ex degenti di ospedali psichiatrici, anche giudiziari, i soggetti in trattamento psichiatrico, i tossicodipendenti, gli alcolisti, i minori in età lavorativa in situazioni di difficoltà familiare;}
3. ^{le persone detenute o internate negli istituti penitenziari, i condannati e gli internati ammessi alle misure alternative alla detenzione e al lavoro all’esterno, ai sensi dell’articolo 21 della legge 26 luglio 1975, n. 354 e successive modificazioni;}
4. ^{donne di qualsiasi età con almeno due figli di età minore di diciotto anni o prive di un impiego regolarmente retribuito da almeno sei mesi residenti in regioni ammissibili ai finanziamenti nell’ambito dei fondi strutturali dell’Unione europea e nelle aree di cui all’articolo 2, numero 4), lettera f), del regolamento (UE) n. 651/2014 della Commissione, annualmente individuate con decreto del Ministro del lavoro e delle politiche sociali, di concerto con il Ministro dell’economia e delle finanze;}
5. ^{giovani ammessi agli incentivi all’occupazione giovanile di cui all’articolo 27, comma 1, del decreto-legge 4 maggio 2023, n. 48;}
6. ^{lavoratori con sede di lavoro situata in regioni che nel 2018 presentavano un prodotto interno lordo pro capite inferiore al 75 per cento della media EU27 o comunque compreso tra il 75 per cento e il 90 per cento, e un tasso di occupazione inferiore alla media nazionale;}
7. ^{già beneficiari del reddito di cittadinanza di cui agli articoli da 1 a 13 del decreto-legge 28 gennaio 2019, n. 4, convertito, con modificazioni, dalla legge 28 marzo 2019, n. 26, che siano decaduti dal beneficio per effetto dell’articolo 1, commi 313 e 318, della legge 29 dicembre 2022, n. 197 e che non integrino i requisiti per l’accesso all’Assegno di inclusione di cui all’articolo 1 e seguenti del decreto-legge 4 maggio 2023, n. 48, convertito, con modificazioni, dalla legge 3 luglio 2023, n. 85.}